Erbschaftsteuerreform 2016
Begünstigungsfähiges und begünstigtes Vermögen

Die Neuregelungen zum Umfang der Verschonung sind stark von den Aussagen des BVerfG in seiner Entscheidung vom 17.12.2014 geprägt. Hierin hatte das BVerfG für kleine und mittlere Unternehmen den 85 %igen Verschonungsabschlag und auch die Vollverschonung verfassungsrechtlich gebilligt. Bei Erwerben von großen Unternehmen sah das Gericht jedoch aufgrund des betragsmäßigen Ausmaßes der Steuerbefreiung einen Verstoß gegen den Gleichheitssatz.

Im Rahmen der Erbschaftsteuerreform 2016 hat der Gesetzgeber die Vorgaben des BVerfG u.a. dadurch umgesetzt, dass die Neuregelungen die Inanspruchnahme jeglicher Verschonung auf den begünstigten Teil des begünstigungsfähigen Vermögens beschränken. Das im Unternehmen vorhandene Verwaltungsvermögen bleibt damit unverschont und ist grundsätzlich voll zu versteuern. Nach § 13b Abs. 2 S. 1 ErbStG ermittelt sich der begünstigte Teil des begünstigungsfähigen Vermögens in der Weise, dass vom begünstigungsfähigen Vermögen der Nettowert des Verwaltungsvermögens abgezogen und das sogenannte unschädliche Verwaltungsvermögen (Kulanzpuffer von 10 % des begünstigten Vermögens) wieder hinzugerechnet wird. Unverschont und steuerpflichtig bleibt damit der gemeine Wert des Verwaltungsvermögens – mit der Besonderheit, dass insbesondere Vermögen zur Rückdeckung von Pensionsverpflichtungen bis zur Höhe der Pensionsrückstellungen und Finanzmittel nach Verrechnung mit noch nicht als Pensionsrückstellung verrechneter Schulden bis zur Höhe von 15 % des Unternehmenswertes nicht als Verwaltungsvermögen qualifiziert werden – abzüglich anteiliger noch nicht verrechneter Schulden und abzüglich des 10 %igen Kulanzpuffers.

Trotz Schuldenverrechnung und Kulanzpuffer bleiben, wie § 13b Abs. 8 S. 3 ErbStG klarstellt, in jedem Fall das junge Verwaltungsvermögen und junge Finanzmittel unverschont, da diese weder bei der Schuldenverrechnung noch bei der Ermittlung des unschädlichen Verwaltungsvermögens berücksichtigt werden. Die Beschränkung der Verschonung auf den begünstigten Teil ist deshalb von so wesentlicher Bedeutung, weil sie Unternehmen jeder Größenklasse betrifft.

Allerdings hat die Neuregelung nicht nur Nachteile. Denn sie hat zur Grundlage die Beseitigung des vom BVerfG beanstandeten „Alles-oder- Nichts-Prinzips", welches dem alten Verschonungssystem zugrunde lag. Lag die Verwaltungsvermögensquote bei 50 % oder darunter, war alles begünstigt, lag sie über 50 %, war nichts begünstigt. Zwar gibt es nun nicht mehr „Alles“, aber – zumindest grundsätzlich – auch nicht mehr „Nichts“. Wer also im Zeitpunkt der Steuerentstehung mehr als 50 % Verwaltungsvermögen in seinem Unternehmen hält, kann für den begünstigten Teil des begünstigungsfähigen Vermögens die Verschonung in Anspruch nehmen. Jedoch gilt dies nur grundsätzlich. § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG schafft hierzu eine wesentliche Ausnahme. Hiernach kann auch für den begünstigten Teil des begünstigungsfähigen Vermögens keine Verschonung in Anspruch genommen werden, wenn - vereinfacht - das Verwaltungsvermögen mindestens 90 % des gemeinen Wertes des begünstigungsfähigen Vermögens ausmacht.

Die Ausnahmeregelung erhält ihre Brisanz dadurch, dass die Ermittlung der Verwaltungsvermögensquote zum Zweck des gänzlichen Ausschlusses von der Verschonung nach anderen Regelungen erfolgt als zum Zweck der Ermittlung des begünstigten Teils des begünstigungsfähigen Vermögens. Insbesondere wird keine Schuldenverrechnung vorgenommen, der 15 %ige Finanzmittelfreibetrag nicht gewährt und kein unschädliches Verwaltungsvermögen abgezogen. Vielmehr werden schlicht die Aktivwerte des Verwaltungsvermögens dem gemeinen Wert des begünstigungsfähigen Vermögens gegenübergestellt und damit, ähnlich wie im verfassungswidrigen alten Recht, wieder Äpfel mit Birnen verglichen. Besonders Handelsunternehmen mit hohem Bestand an Kundenforderungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen können durch die Nichtberücksichtigung der Verbindlichkeiten die Verschonung verlieren. Eine erste Bestandsaufnahme bieten die beigefügten Berechnungen.

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Josef Brücker
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